Sachverhalt
Der in Österreich ansässige Beschwerdeführer („Bf“) war Gesellschafter-Geschäftsführer der deutschen I-GmbH und zusätzlich an dieser zu 95,20 % beteiligt. Gegenstand des Unternehmens waren die Herstellung, Vertrieb und Handel mit bedruckten Verpackungen und Displays. Für diese Tätigkeit erhielt der Bf eine entsprechende Geschäftsführungsvergütung.
Zusätzlich war der Bf 100%-Gesellschafter der deutschen P-GmbH, die wiederum alle Anteile an der schweizerischen Y-AG hielt. Die schweizerische Y-AG hatte mit der deutschen I-GmbH einen Beratervertrag über die Beratung zu Maschinen- und Drucktechnik, Marketing und Public Relations, Kundenbeziehungen und Ablauforganisation abgeschlossen. Soweit ersichtlich wurden von der Y-AG keine anderen Leistungen als die Beratungsleistungen gegenüber I-GmbH erbracht und der Bf war der einzige Dienstnehmer der Y-AG.
Der Bf war meist drei bis vier Tage pro Woche in Deutschland tätig. Die verbleibende Zeit arbeitete er von seinem Wohnort in Österreich aus
Ansicht des Finanzamts und Rechtsfrage
Nach Ansicht des Finanzamts war eine Aufteilung der an den Bf bezahlten Vergütungen vorzunehmen. Demnach handelte es sich bei einem Teil der Einkünfte – nämlich den Beratungseinkünften – um in Österreich steuerpflichtige Einkünfte aus Gewerbebetrieb und beim anderen Teil um Geschäftsführerbezüge, die in Deutschland steuerpflichtig seien. Fraglich war daher, ob eine solche Aufteilung zulässig ist, oder ob vielmehr die gesamten Einkünfte als Geschäftsführerentgelte dem Art 16 Abs 2 Doppelbesteuerungsabkommen DE-AT unterliegen, wodurch Deutschland ein Besteuerungsrecht an den gesamten Einkünften zukommt.
Entscheidung durch das Bundesfinanzgericht
1. Vorliegen von Missbrauch
Das BFG (14.12.2021, RV/5100912/2018) prüfte im vorliegenden Fall insbesondere das Vorliegen eines Missbrauchs (§§ 21-24 BAO). Es steht zwar jedem frei, seine Rechtsverhältnisse und wirtschaftlichen Beziehungen so zu gestalten, dass der günstigste Effekt, also der bestmögliche Erfolg bei der geringsten den gesetzlichen Vorgaben bestehenden Abgabenbelastung erreicht wird. Die Grenze der Gestaltungsfreiheit bilden jedoch die Vorschriften zur wirtschaftlichen Betrachtungsweise und zum Missbrauch. Ein Missbrauch (§ 22 BAO) ist eine rechtliche Gestaltung, die im Hinblick auf den angestrebten wirtschaftlichen Erfolg ungewöhnlich und unangemessen ist und nur der Steuervermeidung dient. Laut BFG lag gegenständlich Missbrauch vor, weil es keine außersteuerlichen Gründe gab, sondern lediglich das Ziel, Ertragsteuern in Deutschland zu vermeiden. Auch wenn der Bf zwar Überlegungen der Altersvorsorge als Grund für die gewählte Konstruktion anführte, konnte der Bf allfällige Vorteile der Altersvorsorge nicht näher nachweisen.
2. Beratung und Organisation sind typischen Leistungen eines Geschäftsführers
Nach Ansicht des BFG wäre zudem eine Aufteilung der vom Bf erbrachten Leistungen in einen in Deutschland erbrachten geschäftsführenden Teil (typischerweise Mo-Mi oder Do) und einen in Österreich erbrachten beratenden Teil (in der übrigen Zeit, somit hauptsächlich am Wochenende) „lebensfremd“. Die vom Bf. erbrachten Beratungs- und Organisationsleistungen sind faktisch nicht zu trennen und stellen jene typische Gesamtleistung eines fachkundigen Geschäftsführers dar, die mit einer solchen Funktion regelmäßig verbunden ist.
3. Ergebnis des BFG
Im Gegensatz zur Ansicht des Finanzamts erfolgt nach Ansicht des BFG keine Aufteilung der beiden Leistungen. Vielmehr sind die gesamten erzielten Einkünfte der Tätigkeit als Geschäftsführer zuzurechnen und zur Gänze nach Art 16 Abs 2 DBA DE-AT in Deutschland steuerpflichtig.
Amtsrevision beim VwGH
Das Finanzamt hat gegen das vorliegende BFG-Erkenntnis Amtsrevision eingebracht; dies wohl auch vor dem Hintergrund, dass Art 16 Abs 2 DBA DE-AT kein ausschließliches Besteuerungsrecht für Deutschland vorsieht. Vielmehr muss Österreich unter Anwendung des Progressionsvorbehalts eine Befreiung der in Deutschland zu besteuernden Einkünfte vornehmen (Art 23 Abs 2 lit a DBA DE-AT). Die Amtsrevision ist derzeit beim VwGH anhängig (Ra 2022/15/0027).
