Private Grundstücksveräußerungen unterliegen gemäß § 30a Abs 1 EStG grundsätzlich dem besonderen Steuersatz von 30% (Flat Tax), außer es kommt ein Befreiungstatbestand zur Anwendung (die zwei wichtigsten Befreiungen sind die Hauptwohnsitzbefreiung und die Herstellerbefreiung). Der besondere Steuersatz gilt ebenso für Veräußerungen aus dem Betriebsvermögen natürlicher Personen und Personengesellschaften. Allerdings kennt das Einkommensteuergesetz Ausnahmen vom besonderen Steuersatz, in denen der reguläre Einkommensteuertarif bis zu 55% für die Besteuerung heranzuziehen ist:
- wenn das Grundstück dem Umlauvermögen zuzurechnen ist,
- wenn ein Schwerpunkt der betrieblichen Tätigkeit in der gewerblichen Überlassung und Veräußerung von Grundstücken liegt,
Mit der Ausnahme vom besonderen Steuersatz korrespondiert das Herausfallen aus den "Immobilienertragteuerregelungen" (zB keine Selbstberechnung durch den Parteienvertreter). Weiters kommt das Betriebsausgabenabzugsverbot (§ 20 Abs 2 EStG) und die Verlustausgleichsbeschränkungen (§ 6 Z 2 lit d EStG) nicht zur Anwendung. Zudem unterliegen Immobilien im Umlaufvermögen nicht der laufenden Absetzung für Abnutzung.
Insbesondere bei nachhaltiger Tätigkeit kann der Betrieb eines gewerblichen Grundstückshändlers begründet werden und (regulär zu besteuernde) Einkünfte aus Gewerbebetrieb vorliegen. Das Bundesfinanzgericht (BFG) hatte sich mit einer solchen Frage zu befassen, ob bei Veräußerung mehrerer Wohneinheiten noch Vermögensverwaltung, und somit eine Veräußerung im außerbetrieblichen Bereich, oder gewerblicher Grundstückshandel, und folglich eine Veäußerung aus dem betrieblichen Bereich, vorliegt.
Sachverhalt
Zwei natürliche Personen (Beschwerdeführer) errichteten auf einer vor 10 Jahre angeschafften (unbebauten) Liegenschaft zwei Wohnanlagen mit insgesamt 14 Wohnungen, 16 PKW-Garagenplätzen und zwei weiteren Abstellplätzen. Zu diesem Zweck wurde eine Wohnbau-GmbH (Gesellschaftsgegenstand war die Ausübung des Bauträgergewerbes) gegründet, dessen Gesellschafter die beiden Beschwerdeführer waren. Die GmbH hat die ausführenden Baufirmen beauftragt, die jeweiligen Rechnungen wurden jedoch direkt von den Bf bezahlt. Nach Fertigstellung wurden die Wohneinheiten teilweise verkauft und zwei bis drei der Wohneinheiten vermietet. Eigentümerin und damit auch Verkäuferin bzw Vermieterin der Wohnanlagen blieb die Wohnungseigentümergemeinschaft der beiden Beschwerdeführer.
Im Zuge einer Außenprüfung stellte sich heraus, dass sämtliche Wohnungsverkäufe im Rahmen der Immobilienertragsbesteuerung versteuert wurden. Das Finanzamt versagte die Anwendbarkeit des 30%igen besonderen Steuersatzes, weil nach dem Gesamtbild der Verhältnisse bereits gewerblicher Grundstückshandel vorliege. Die Bf argumentierten, dass der Verkauf der Wohneinheiten lediglich der Finanzierung des Liegenschaftserwerbs sowie der Errichtung der Wohnanlage gedient habe, weshalb gewerblicher Grundstückshandel zu verneinen sei.
Strittig war im Ergebnis, ob die Veräußerungen gewerblichen Grundstückshandel darstellten, der zum Tarif zu versteuern ist, oder nicht.
Erkenntnis des BFG
Das BFG (11.6.2018, RV/1100486/2016) führt einleitend aus, dass Grundstücksverkäufe dann einen Gewerbebetrieb darstellen, wenn es sich um eine nachhaltige, mit Gewinnabsicht unternommene, als Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr darstellende Tätigkeit handelt. Für die Einstufung als gewerblicher Grundstückshandel muss die Vermögensnutzung in den Hintergrund und die Vermögensverwertung in den Vordergrund treten. Ein gewerblicher Grundstückshandel liegt nach der VwGH-Judikatur vor, wenn die Veräußerung auf planmäßige Art und Weise erfolgt.
Nach der laufenden höchstgerichtlichen Rechtsprechung und Verwaltungspraxis sprechen für das Vorliegen von gewerblichem Grundstückshandel folgende Kriterien: Planmäßige Parzellierung, Aufschließung und anschließende Verwertung der Grundstücke, Schaffung von wesentlichen Voraussetzungen für die Erschließung und künftige Bebauung sowie die Setzung von Werbemaßnahmen.
Umgelegt auf den gegenständlichen Fall spricht das Gesamtbild der Verhältnisse nach Auffassung des BFG für einen gewerblichen Grundstückshandel (Errichtung einer eigenen Wohnbau-GmbH, der planmäßige Verkauf der einzelnen Wohnungseigentumseinheiten sowie die Bewerbung der Wohnanlage im Internet). Außderdem führt das BFG aus, ass es nicht zwingend auf die im Zeitpunkt des Erwerbes der Liegenschaften ursprüngliche Absicht des Steuerpflichtigen, wie das Grundstück verwendet werden soll, ankommt, sondern gewerblicher Grundstückshandel ebenso vorliegen kan, wenn der Wille zum planmäßigen Abverkauf erst bei Errichtung der Wohnungen entstanden ist.
Fazit
Für die Einstufung von Grundstücksverkäufen als gewerblichen Grundstückshandel ist es unmaßgeblich, ob der Entschluss zum planmäßigen Abverkauf erst Jahre später nach Erwerb derselben gefasst wird. Das BFG-Erkenntnis steht in Widerspruch zu den Aussagen in den Einommensteuerrichtlinie, Rz 5443 sein, wonach die Veräußerungsabsicht im Zeitpuntk der Anschaffung bzw im Zeitpunkt der Bebauung des Grundstücks vorhanden sein muss.
Allerdings hat der VwGH die Auffassung des BFG bestätigt, weil die an den VwGH eingebrachte Revision (Ra 2018/15/0079 und Ra 2018/15/0080) bereits mit Beschluss vom 18. Oktober 2018 zurückgewiesen wurde.
