COVID-19-Steuermaßnahmengesetz
Durch die Einführung des COVID-19-Steuermaßnahmengesetzes (COVID-19-StMG) wurde Artikel 4 ATAD (Anti-Tax Avoidence Directive) in nationales Recht eingebettet. Darin enthalten ist ua die Umsetzung der neuen Zinsschrankenregelung, die durch den neu geschaffenen § 12a Eingang in das Körperschaftsteuergesetz (KStG) findet. Ziel der neuen Bestimmung ist die Beschränkung der steuerlichen Abzugsfähigkeit von Zinsaufwendungen, die 30 % des steuerlichen EBITDA übersteigen.
In Kraft ist die Zinsschrankenregelung seit 01.01.2021. Die erstmalige Anwendung erfolgt für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2020 beginnen.
Persönlicher Anwendungsbereich
Von der neuen Regelung sind unbeschränkt sowie beschränkt steuerpflichtige juristische Personen erfasst. Letztere jedoch nur, wenn sie im Inland eine Betriebsstätte unterhalten.
Ausgenommen von der Neuregelung sind hingegen Körperschaften, die nicht vollständig in einen Konzernabschluss eingebunden sind, über kein verbundenes Unternehmen verfügen und keine im Ausland befindliche Betriebstätte betreiben.
Begriffsbestimmung
Zinsüberhang: Ein solcher liegt vor, wenn die steuerlich abzugsfähigen Zinsaufwendungen die steuerpflichtigen Zinserträge eines Wirtschaftsjahres übersteigen. Der Begriff „Zinsen“ umfasst jegliche Vergütungen für Fremdkapital einschließlich sämtlicher Zahlungen für dessen Beschaffung sowie sonstige Vergütungen, die wirtschaftlich gleichwertig sind.
Steuerliches EBITDA: Dieses entspricht dem Gesamtbetrag der Einkünfte in einem Wirtschaftsjahr, neutralisiert um steuerliche Ab- und Zuschreibungen sowie dem Zinsüberhang.
Grundregel
§ 12a Abs 1 KStG normiert die Grundregel der Zinsschranke. Demnach soll ein Zinsüberhang nur im Ausmaß von 30 % des steuerlichen EBITDA abzugsfähig sein. Übersteigt daher der Zinsüberhang diese Grenze, gelangt die Zinsschranke zur Anwendung und die Abzugsfähigkeit ist mit der Höhe des verrechenbaren EBITDA beschränkt, welches 30 % des steuerlichen EBITDA entspricht.
Findet hingegen der Zinsüberhang im verrechenbaren EBITDA vollständige Deckung oder überschreitet er den normierten Freibetrag von € 3 Mio. nicht, kann dieser jedenfalls zur Gänze abgezogen werden. Die Grundregel findet dann keine Anwendung.
Der maßgebliche Zeitraum für die Ermittlung des Zinsüberhanges und des (verrechenbaren) EBITDA ist das jeweilige Wirtschaftsjahr. Der eben genannte Freibetrag von € 3 Mio. kann jedoch nur einmalig pro Veranlagungszeitraum in Anspruch genommen werden.
Die bereits bisher verankerten Zinsabzugsverbote werden durch die Einführung der Zinsschranke nicht berührt und sind gesondert zu prüfen.
Ausnahmen
Die von der ATAD eingeräumten Wahlrechte wurden umfangreich in den neu eingeführten § 12a KStG übernommen. Folgende wären hier kurz zu nennen:
- Freibetrag: Uneingeschränkte Abzugsfähigkeit des Zinsüberhanges bis zu einem Betrag von € 3 Mio.
- Altdarlehen: Zinsaufwendungen, die auf vor dem 17.06.2016 abgeschlossenen Verträgen beruhen, sind bis zum Veranlagungsjahr 2025 vollständig abzugsfähig.
- Eigenkapital-Escape-Klausel: Vollständige Abzugsfähigkeit eines Zinsüberhanges, wenn die betreffende Körperschaft vollständig in einen Konzernabschluss einbezogen wird und ihre Eigenkapitalquote am jeweiligen Abschlussstichtag gleich hoch oder höher ist als die des Konzerns.
- Zinsvortrag: Auf Antrag unbegrenzter Zinsvortrag eines in einem Wirtschaftsjahr nicht abzugsfähigen Zinsüberhanges.
- EBITDA-Vortrag: Nicht verbrauchtes verrechenbares EBITDA kann in die nächsten fünf Wirtschaftsjahre vorgetragen werden.
- Öffentliche Infrastrukturprojekte: Zinsaufwendungen, die zur Finanzierung von langfristigen öffentlichen Infrastrukturprojekten anfallen, bleiben bei der Ermittlung des Zinsüberhanges sowie des EBITDA grundsätzlich außer Ansatz.
Sonderregelung für Unternehmensgruppen
Bei Unternehmensgruppen gem § 9 KStG entfaltet die Zinsschrankenregelung nur auf Ebene des Gruppenträgers seine Wirkung, wo sie auf das gesamte steuerliche Gruppenergebnis anzuwenden ist. Die Ermittlung des Zinsüberhanges und des steuerlichen EBITDA erfolgt somit konsolidiert für die gesamte Gruppe. Der oben beschriebene Eigenkapitalquotenvergleich sowie die Möglichkeit des Zins- und EBITDA-Vortrages gelten analog.
Darüber hinaus gilt der erwähnte Freibetrag von € 3 Mio. lediglich für die gesamte Gruppe. Eine entsprechende Anpassung der Höhe in Abhängigkeit von der Gruppengröße findet sich im Gesetzt nicht.
Fazit
Obwohl man in Österreich davon ausging, dass die bereits bestehenden Restriktionen beim Zinsenabzug in § 12 Abs 1 Z 9 und Z 10 KStG - Abzugsverbot für Konzernbeteiligungsfinanzierungen sowie für niedrigbesteuerte Zinsen und Lizenzgebühren - angemessen seien, pochte die Europäische Union schlussendlich auf die Umsetzung des Artikel 4 ATAD und drohte mit einem Vertragsverletzungsverfahren.
Ob die nun eingeführte Zinsschranke zur gewünschten Eindämmung überhöhter Zinszahlungen und der angestrebten Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken führt, wird sich zeigen.
Für betroffene Rechtsträger gilt es jedoch mögliche Auswirkungen der Zinsschranke hinsichtlich bestehender Zinsaufwendungen zu prüfen, um unerwünschten Folgen vorbeugen zu können.
