BFH vom 16.03.2017 und 30.03.2017
Der IV. Senat des BFH hat 2017 mit zwei Urteilen das gewinnneutrale Ausscheiden von Gesellschaftern aus Mitunternehmerschaften gegen Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern ohne Aufdeckung der stillen Reserven zugelassen. Dies entschied der BFH – entgegen der bisherigen Auffassung der Finanzverwaltung – obwohl es in den Streitfällen an einer Betriebsaufgabe auf Ebene der Mitunternehmerschaft fehlte bzw. der verbleibende Mitunternehmer den Betrieb als Einzelunternehmer fortsetzte. Im Ergebnis können danach Gesellschafter künftig weitgehender als bisher aus ihren Personengesellschaften gewinnneutral ausscheiden.
BMF vom 19.12.2018
Die Finanzverwaltung hat mit BMF-Schreiben vom 19.12.2018 einen aktualisierten und überarbeiteten Realteilungserlass zur Anwendung von § 16 Abs. 3 Sätze 2 bis 4 und Abs. 5 EStG veröffentlicht und darin die Grundsätze der vorgenannten BFHUrteile übernommen. Die gewinnneutrale Realteilung ist damit trotz Betriebsfortführung künftig nicht nur bei Übertragung von Teilbetrieben oder ganzen Mitunternehmeranteilen an einer Tochter-Personengesellschaft einschlägig, sondern auch bei Ausscheiden gegen Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern. Dies gilt, soweit die erhaltenen Wirtschaftsgüter weiterhin als Betriebsvermögen verwendet werden. Insoweit sind die Buchwerte fortzuführen.
Abkehr vom Teilbetriebserfordernis im Falle der Betriebsfortführung
Die bisherige Verwaltungsauffassung (vgl. BMF vom 20.12.2016, dort Tz. II.), wonach beim Ausscheiden von Gesellschaftern im Falle der Betriebsfortführung Sachwertabfindungen in Form von Einzelwirtschaftsgütern ohne Teilbetriebseigenschaft zur Gewinnrealisierung führten, wurde damit aufgegeben.
Auch die vom BFH vorgenommene Differenzierung zwischen echten und unechten Realteilungen hat die Finanzverwaltung übernommen. Die Grundsätze für eine gewinnneutrale Übertragung von Wirtschaftsgütern beim Ausscheiden eines Gesellschafters sind sowohl für echte als auch unechte Realteilungen anwendbar.
Echte Realteilung
Echte Realteilungen zeichnen sich auf der Ebene der Mitunternehmerschaft durch die Betriebsaufgabe (§ 16 Abs. 3 Satz 1 EStG) aus. Eine Betriebsaufgabe auf Ebene der Mitunternehmerschaft und damit ein Fall der echten Realteilung liegt auch bei Ausscheiden eines Mitunternehmers unter Übertragung eines Teilbetriebs, eines (Teil-)Mitunternehmeranteils an einer Tochter-Personengesellschaft oder von Einzelwirtschaftsgütern aus einer zweigliedrigen Mitunternehmerschaft und Fortführung des Betriebs durch den verbleibenden Mitunternehmer in der Form eines Einzelunternehmens vor.
Unechte Realteilung
Unechte Realteilungen liegen vor beim Ausscheiden aus einer mehrgliedrigen Mitunternehmerschaft gegen Übertragung von Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens, die beim ausscheidenden Mitunternehmer zumindest teilweise weiterhin Betriebsvermögen darstellen, wenn diese Mitunternehmerschaft im Übrigen von den verbleibenden Mitunternehmern fortgeführt wird. Dies gilt unabhängig davon, ob der ausscheidende Mitunternehmer einen Teilbetrieb, einen (Teil-)Mitunternehmeranteil oder nur Einzelwirtschaftsgüter erhält.
Sonderbetriebsvermögen
Die Überführung von Wirtschaftsgütern des Sonderbetriebsvermögens eines Mitunternehmers in ein anderes (Sonder-)- Betriebsvermögen desselben Mitunternehmers ist nicht Bestandteil einer Realteilung und richtet sich nach den Grundsätzen des § 6 Absatz 5 Satz 2 EStG.
Zeitlicher Anwendungsbereich
Das neue Schreiben ersetzt das BMFSchreiben vom 20.12.2016. Es ist auf alle offenen Fälle anzuwenden. Die im BMFSchreiben vom 20.12.2016 enthaltenen Übergangsregelungen gelten fort. Auf einvernehmlichen Antrag aller Mitunternehmer sind die Grundsätze dieses neuen Schreibens in den Fällen einer „unechten“ Realteilung nicht anzuwenden, wenn die „unechte“ Realteilung vor dem 01.01.2019 stattgefunden hat.
Die unschädliche Fortführung der Mitunternehmerschaft bzw. die Betriebsfortführung als Einzelunternehmen durch den letzten verbleibenden Mitunternehmer und die auch insoweit eröffnete gewinnneutrale Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern führen zu signifikanten Verbesserungen und Vereinfachungen bei Ausscheiden von Gesellschaftern aus Mitunternehmerschaften.
