Die Vorschrift des § 44a Abs. 5 EStG enthält die Abstandnahme vom Kapitalertragsteuerabzug bei Dauerüberzahlern. Danach ist kein Steuerabzug vorzunehmen, wenn die Kapitalerträge zu Betriebseinnahmen des Gläubigerunternehmens führen und durch Vorlage einer Bescheinigung nachgewiesen wird, dass bei ihm auf Grund der Art seiner Geschäfte die Kapitalertragsteuer auf Dauer höher wäre als die gesamte festzusetzende Einkommen- oder Körperschaftsteuer. Mit Urteil vom 12.12.2023 (VIII R 31/21) hat der BFH nunmehr entschieden, dass soweit die Einnahmen einer Holdingkapitalgesellschaft ausschließlich aus nach § 8b Abs. 1 KStG (weitgehend) steuerfreien Beteiligungseinkünften bestehen, bei ihr eine zwangsläufige Überzahlersituation aufgrund der "Art der Geschäfte" dauerhaft gegeben ist.
Sieht die Satzung einer Holdingkapitalgesellschaft vor, dass die Gesellschaft auch eine weitere Geschäftstätigkeit entfalten darf, mit der sie die Überzahlersituation vermeiden könnte, kommt es darauf nicht an, wenn die Gesellschaft von dieser Möglichkeit tatsächlich dauerhaft keinen Gebrauch macht und nach ihrer Struktur auch nicht dazu in der Lage wäre, eine solche weitere Geschäftstätigkeit auszuüben. Dasselbe gilt, wenn die Gesellschaft von der Ermächtigung zur Ausübung einer weiteren Geschäftstätigkeit zwar Gebrauch macht, dabei aber nicht am Markt tätig wird und wenn sie ohne vorherige Änderung ihrer Struktur nicht in der Lage wäre, die entfaltete Tätigkeit mit Gewinn auch am Markt anzubieten. Der Dauerhaftigkeit einer solchen Situation stehe nicht entgegen, dass die Gesellschaft ihre Struktur ändern könnte.
Gegenstand des Unternehmens der Klägerin, eine GmbH, ist neben dem Halten und Verwalten eigenen Vermögens auch die Beratung von Unternehmen (ohne Rechts- oder Steuerberatung). Die Klägerin ist Alleingesellschafterin der XY GmbH (Tochtergesellschaft). Andere Beteiligungen hat die Klägerin seit ihrer Gründung nicht. Aus der Beteiligung bezieht die Klägerin jährliche Ausschüttungen. Beratungsleistungen erbringt sie ausschließlich gegenüber ihrer Tochtergesellschaft, um ihre Gewinnausschüttungen zu steigern. Da sie nicht über eigenes Personal verfügt, kauft sie die Beratungsleistungen ein und stellt sie der Tochtergesellschaft weitgehend kostendeckend zur Verfügung. Die festgesetzte Körperschaftsteuer war in der Vergangenheit stets niedriger als die anzurechnende Kapitalertragsteuer.
Mit Schreiben vom 11.10.2016 beantragte die Klägerin eine Bescheinigung gemäß § 44a Abs. 5 Satz 4 EStG zur Abstandnahme vom Kapitalertragsteuerabzug ab dem 01.01.2016. Das Finanzamt lehnte den Antrag ab. Die Klage hatte vor dem Finanzgericht Erfolg. Mit seiner Revision rügte das Finanzamt die Verletzung von § 44a Abs. 5 Satz 1 EStG. Das Finanzgericht habe die Vorschrift fehlerhaft ausgelegt, indem es auf die tatsächlich von der Klägerin ausgeübte Tätigkeit abgestellt habe und nicht darauf, dass die Klägerin nach der Satzung Beratungsleistungen erbringen dürfe.
Der BFH hat die Revision aus den einleitend skizzierten Gründen als unbegründet zurückgewiesen. Das Finanzgericht habe rechtsfehlerfrei erkannt, dass die Klägerin einen Anspruch auf Erteilung der Bescheinigung gemäß § 44a Abs. 5 Satz 4 EStG habe. Zum einen biete die Klägerin ihre Beratungsleistungen nicht am Markt an, sondern berate ausschließlich ihre Tochtergesellschaft. Zum andern sei sie auch nicht dafür ausgestattet, Beratungsleistungen mit Gewinn am Markt anbieten zu können, da sie mangels eigenen Personals die (von ihr erbrachten) Beratungsleistungen selbst einkaufen müsse. Daraus habe das Finanzgericht rechtsfehlerfrei den Schluss ziehen können, dass die Klägerin aufgrund ihrer Struktur nicht in der Lage war und ist, eine Beratungstätigkeit mit Gewinn am Markt anzubieten. Dies zugrunde gelegt beruhe die Überzahlersituation der Klägerin auf der "Art ihrer Geschäfte" und nicht auf der Art und Weise, wie sie ihre Geschäfte erbringe. Ob die Klägerin für die von ihr eingekauften Beratungsleistungen von ihrer Tochtergesellschaft auch einen höheren als den Einkaufspreis hätte verlangen können, sei unerheblich, weil ein solcher Preis am Markt jedenfalls nicht realisiert werden könnte. Jeder Dritte würde in diesem Fall die Beratung ohne Zwischenschaltung der Klägerin selbst in Auftrag geben.
Neben diesen materiell-rechtlichen Fragen hat der BFH dabei auch wichtige prozessuale Fragen zur sog. Dauerüberzahlerbescheinigung bei Holdingkapitalgesellschaften geklärt. Werde eine solche Bescheinigung gemäß § 44a Abs. 5 Sätze 4 und 5 EStG für die Zukunft beantragt, handele es sich grundsätzlich um eine unbefristete Bescheinigung. Verweigere das Finanzamt deren Erteilung, könne und müsse hiergegen im Rahmen einer Verpflichtungsklage (§ 40 Abs. 1 Var. 2 FGO) vorgegangen werden. Zwar erledige sich das Klagebegehren fortlaufend, wenn die einbehaltene Kapitalertragsteuer für Zeiträume, die Gegenstand des Antrags bis zur Ablehnungsentscheidung sind, angerechnet oder erstattet wird. Da eine ablehnende Entscheidung des Finanzamts im Regelfall aber keine zeitliche Begrenzung enthalte, wirke sie auch unbefristet in die Zukunft. Deshalb bestehe das rechtliche Interesse der Klägerin an der Erteilung der Bescheinigung fort, ohne dass es hierzu während eines andauernden Rechtsbehelfsverfahrens einer Klageerweiterung über den Zeitpunkt der Ablehnungsentscheidung des Finanzamts hinaus bedürfe
