Wird dem Mitarbeiter ein Kfz mit der Maßgabe zur Verfügung gestellt, es künftig für Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte oder mehr als eine Familienheimfahrt wöchentlich nicht mehr zu nutzen, ist kein geldwerter Vorteil zu versteuern, wenn das Nutzungsverbot durch entsprechende Unterlagen nachgewiesen wird.
Ein solcher Nachweis kann z.B. durch eine arbeitsvertragliche oder andere arbeits- oder dienstrechtliche Rechtsgrundlage geführt werden[1]. Er muss als Beleg zum Lohnkonto aufbewahrt werden.
(BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 16)
Das Nutzungsverbot selbst muss nicht überwacht werden, denn die unbefugte Privatnutzung eines Firmenwagens hat keinen Lohncharakter[2].
Verstößt der Mitarbeiter gegen ein ausgesprochenes Nutzungsverbot, liegt ein Zufluss von Arbeitslohn erst in dem Zeitpunkt vor, in dem der Arbeitgeber zu erkennen gibt, dass er die ihm zustehende Schadensersatzforderung gegenüber den Mitarbeiter nicht geltend machen wird[3].
Beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer kann auch eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegen[4].
(BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 18, bisher sinngemäß H 8.1 Abs. 9 bis 10 „Nutzungsverbot, unbefugte Privatnutzung“, 2. Spiegelstrich LStH)
Die BFH-Rechtsprechung zum sog. „Anscheinsbeweis“[5] wurde nicht in das BMF-Schreiben vom 04.04.2018 aufgenommen.
Nach Auffassung des BFH führt die unentgeltliche oder verbilligte Überlassung eines Kfz durch den Arbeitgeber an den Mitarbeiter für dessen Privatnutzung zu einem geldwerten Vorteil, gleichgültig, ob und in welchem Umfang der Mitarbeiter das Fahrzeug tatsächlich privat nutzt. Der Zufluss liegt bereits in der Überlassung des Fahrzeugs zur privaten Nutzung, eine tatsächliche private Nutzung des Kfz durch den Mitarbeiter ist nicht erforderlich.
Statt dessen stellt die Finanzverwaltung nun einen ausdrücklich mit Wirkung für die Zukunft erklärten, schriftlichen Verzicht des Mitarbeiters auf die Nutzung des Kfz für Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte oder mehr als eine Familienheimfahrt wöchentlich dem Nutzungsverbot des Arbeitgebers gleich, wenn aus außersteuerlichen Gründen ein Nutzungsverbot des Arbeitgebers nicht in Betracht kommt und der Nutzungsverzicht dokumentiert wird. Die Nutzungsverzichtserklärung ist als Beleg zum Lohnkonto zu nehmen.
(BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 18, Neuregelung)
Nach einer ergänzenden Erläuterung in der Literatur dürfen die außersteuerlichen Gründe nicht im Ermessen des Arbeitgebers stehen, sondern müssen sich z.B. aus einer Betriebsvereinbarung oder sonstigen Vereinbarung ergeben. Dies könnte z.B. der Fall sein, wenn alle Mitarbeiter nach den firmeninternen Regelungen ab einer bestimmten Funktionsstufe Anspruch auf einen Firmenwagen zur privaten Nutzung haben und ein Mitarbeiter auf diese Nutzungsmöglichkeit verzichten will.
Nutzt der Mitarbeiter in diesem Fall den Firmenwagen trotzdem (auch) privat, muss der geldwerte Vorteil nach der 1 % - Regelung versteuert werden, da keine unbefugte Privatnutzung vorliegt.
Der Arbeitgeber hat also in diesen Fällen das Risiko, in Höhe der nach der 1 % - Regelung ermittelten Lohnsteuer in Haftung genommen zu werden, wenn der Mitarbeiter trotz erklärtem Nutzungsverzicht den ihm überlassenen Firmenwagen privat nutzt.
Aus dem BMF-Schreiben geht nicht hervor, ob die Einhaltung des Nutzungsverzichts durch den Arbeitgeber überwacht werden muss (z.B. durch ein Fahrtenbuch, Abstellen des Fahrzeugs am Firmengelände, Abgeben des Schlüssels, etc.). Auch ist offen, ob der Mitarbeiter eine zeitlich begrenzte Nutzungsverzichtserklärung abgeben kann (z.B. für einen vollen Monat, in dem er sich in einem längeren Urlaub befindet).
Arbeitgeber, die die neue Möglichkeit des Nutzungsverzichts im Unternehmen zulassen wollen, sollten hierzu ggf. eine Anrufungsauskunft bei ihrem zuständigen Betriebsstättenfinanzamt beantragen.
[1] vgl. BFH-Urteile vom 21.03.2013, BStBl. 2013 II, 918 und 1044 und vom 18.04.2013, BStBl. 2013 II, 920
[2] vgl. BFH-Urteile vom 21.03.2013, BStBl. 2013 II, 918 und 1044 und vom 18.04.2013, BStBl. 2013 II, 920
[3] vgl. BFH-Urteil vom 27.03.1992, BStBl. 1992 II, 837
[4] vgl. BMF-Schreiben vom 03.04.2012, BStBl. 2012 I, 478
[5] vgl. BFH-Urteil vom 21.03.2013, BStBl. 2013 II, 700
