Auch das BMF-Schreiben vom 21.09.2017 zur lohnsteuerlichen Behandlung der vom Mitarbeiter selbst getragenen Aufwendungen für das ihm überlassene betriebliche Kfz wurde in das neue BMF-Schreiben vom 04.04.2018 integriert.
Zahlt der Mitarbeiter an den Arbeitgeber oder auf Weisung des Arbeitgebers an einen Dritten zur Erfüllung einer Verpflichtung des Arbeitgebers (abgekürzter Zahlungsweg) ein Nutzungsentgelt für die private Nutzung, mindert dies den geldwerten Vorteil[1].
(BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 49, bisher BMF-Schreiben vom 21.09.2017, BStBl. 2017 I, 1336, Tz. 3)
Nutzungsentgelt ist dabei eine arbeitsvertraglich oder aufgrund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage vereinbarte
- nutzungsunabhängige Pauschale (z.B. Monatspauschale)
- an den gefahrenen Kilometern ausgerichteter Zahlung (z.B. Kilometerpauschale)
- Übernahme von Leasingraten durch den Mitarbeiter
- vollständige oder teilweise Übernahme einzelner Kfz-Kosten durch den Mitarbeiter[2]. Dies gilt auch für einzelne Kfz-Kosten, die zunächst vom Arbeitgeber verauslagt und anschließend dem Mitarbeiter weiterbelastet werden oder wenn der Mitarbeiter zunächst pauschale Abschlagszahlungen leistet, die zu einem späteren Zeitpunkt nach den tatsächlichen Kfz-Kosten abgerechnet werden.
(BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 50, bisher BMF-Schreiben vom 21.9.2017, Rz. 4)
Kfz-Kosten im o.g. Sinne sind die Kosten, die zu den Gesamtkosten des Kfz gehören. Kosten die nicht zu den Gesamtkosten gehören können auch nicht als selbst getragene Kosten berücksichtigt werden.
(BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 51, bisher BMF-Schreiben vom 21.9.2017, Rz. 5)
Auch der Barlohnverzicht bei einer Gehaltsumwandlung kann nicht als Nutzungsentgelt berücksichtigt werden.
(BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 52, bisher BMF-Schreiben vom 21.9.2017, Rz. 7)
Übersteigt das Nutzungsentgelt den geldwerten Vorteil, führt der übersteigende Betrag nicht zu negativem Arbeitslohn und kann auch nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden[3].
(BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 53, bisher BMF-Schreiben vom 21.9.2017, Rz. 8)
Bei Anwendung der Fahrtenbuchmethode fließen vom Mitarbeiter selbst getragene Kosten nicht in die Gesamtkosten ein und erhöhen damit nicht den individuellen Nutzungswert[4]. In diesem Fall mindern nur pauschale Nutzungsentgelte den geldwerten Vorteil. Die vom Mitarbeiter getragenen Kosten bleiben außen vor.
Alternativ lässt es die Finanzverwaltung auch zu, dass die vom Mitarbeiter selbst getragenen Kosten in die Gesamtkosten einbezogen werden und dann wie bei der 1% - Regelung als Nutzungsentgelt vom geldwerten Vorteil abgezogen werden.
Beispiel 1
Der Arbeitgeber wendet die 1 % - Regelung an. Nach der Nutzungsvereinbarung muss der Mitarbeiter ein Nutzungsentgelt in Höhe von 0,20 € je privat gefahrenem Kilometer an den Arbeitgeber entrichten.
Lösung
Der vom Mitarbeiter getragene Betrag mindert den steuerpflichtigen geldwerten Vorteil.
Variante
Der Arbeitgeber wendet die Fahrtenbuchmethode an.
Lösung
Der vom Mitarbeiter getragene Betrag mindert den steuerpflichtigen geldwerten Vorteil.
Beispiel 2
Der Arbeitgeber wendet die 1 % - Regelung an. Nach der Nutzungsvereinbarung muss der Mitarbeiter die gesamten Treibstoffkosten selbst bezahlen.
Lösung
Der vom Mitarbeiter getragene Betrag mindert den steuerpflichtigen geldwerten Vorteil.
(BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 56, bisher BMF-Schreiben vom 21.9.2017, Rz. 12 und 14)
Beispiel 3
Der Arbeitgeber wendet die Fahrtenbuchmethode an. Nach der Nutzungsvereinbarung muss der Mitarbeiter die gesamten Treibstoffkosten selbst bezahlen. Diese betragen 3.000 €. Die übrigen vom Arbeitgeber getragenen Kosten betragen 7.000 €, das Kfz wird zu 10% privat genutzt.
Variante 1
Die vom Mitarbeiter selbst getragenen Kosten bleiben bei der Ermittlung der Gesamtkosten außer Ansatz. Als geldwerter Vorteil sind 10% der vom Arbeitgeber getragenen Kosten anzusetzen (700 €). Die vom Mitarbeiter getragenen Treibstoffkosten für dienstliche Fahrten können nicht als Werbungskosten angesetzt werden.
Variante 2
Die vom Mitarbeiter selbst getragenen Kosten werden bei der Ermittlung der Gesamtkosten berücksichtigt. Als geldwerter Vorteil sind somit 10% von 10.000 € anzusetzen (1.000 €). Die vom Mitarbeiter getragenen Treibstoffkosten können bis max. 0 € auf den geldwerten Vorteil angerechnet werden. Es verbleibt daher kein zu versteuernder geldwerter Vorteil. Der den geldwerte Vorteil übersteigende Betrag kann nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden.
BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 57, bisher BMF-Schreiben vom 21.9.2017, Rz. 3
Im Lohnsteuerabzugsverfahren ist der Arbeitgeber verpflichtet, die vom Mitarbeiter getragenen individuellen Kfz-Kosten vom geldwerten Vorteil abzuziehen, wenn nicht die arbeitsvertragliche oder eine andere arbeits- oder dienstrechtliche Regelung etwas anderes vorsieht.
Der Arbeitgeber kann aber durchaus arbeits- oder dienstrechtlich festlegen, dass er im Lohnsteuerabzugsverfahren die vom Mitarbeiter individuell getragenen Kosten nicht berücksichtigt und dass der Mitarbeiter die Minderung des Bruttoarbeitslohns in seiner Einkommensteuererklärung selbst geltend machen muss.
Für die Berücksichtigung im Lohnsteuerabzugsverfahren muss der Mitarbeiter gegenüber dem Arbeitgeber jährlich fahrzeugbezogen und schriftlich die Höhe der von ihm getragenen individuellen Kfz-Kosten und die Gesamtfahrleistung des Kfz erklären und im Einzelnen umfassend darlegen und belastbar nachweisen.
Der Arbeitgeber muss den vom Mitarbeiter erklärten Betrag berücksichtigen, wenn der Mitarbeiter nicht erkennbar unrichtige Angaben macht. Er muss hier keine weiteren Ermittlungen anstellen. Die Finanzverwaltung konkretisiert nun, dass die Erklärungen und Belege des Mitarbeiters im Original als Belege zum Lohnkonto aufbewahrt werden müssen.
(BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 58, bisher BMF-Schreiben vom 21.9.2017, Rz. 3)
Aus Vereinfachungsgründen kann der Arbeitgeber für den Lohnsteuerabzug zunächst vorläufig fahrzeugbezogen die Erklärung des Vorjahres zugrunde legen und am Ende des Kalenderjahres nach R 8.1 Abs. 9 Nr. 3 Satz 2 und 3 LStR verfahren.
(BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 59, bisher BMF-Schreiben vom 21.9.2017, Rz. 3)
Wenn der Mitarbeiter die von ihm getragenen Kosten erst in der Einkommensteuererklärung geltend macht, muss er die Nutzungsvereinbarung vorlegen und fahrzeugbezogen darlegen, wie der Arbeitgeber den geldwerten Vorteil ermittelt und versteuert hat. Dies kann z.B. durch die Gehaltsabrechnung oder eine Arbeitgeberbescheinigung erfolgen. Zusätzlich muss er die von ihm getragenen individuellen Kfz-Kosten und die Gesamtfahrleistung des Kfz im Kalenderjahr umfassen darlegen und belastbar nachweisen.
(BMF-Schreiben vom 04.04.2018, Rz. 60, bisher BMF-Schreiben vom 21.9.2017, Rz. 3)
[1] vgl. R 8.1. Abs. 9 Nr. 4 Satz 1 LStR, BFH-Urteile vom 30.11.2016, BStBl. 2017 II, 1011 und 1014
[2] vgl. BFH-Urteil vom 30.11.2016, BStBl. 2017 II, 1014
[3] vgl. BFH-Urteile vom 30.11.2016, BStBl. 2017 II, 1011 und 1014
[4] Vgl. R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 8, 2 Halbsatz LStR
