Erwerbergruppe i.S.d. § 8c Abs. 1 Satz 2 KStG – Regelung zum vollständigen Verlustuntergang verfassungsgemäß?

BFH vom 22.11.2016 (AZ: I R 30/15)

Mit Urteil vom 22.11.2016 hatte der BFH zu entscheiden, unter welchen Voraussetzungen mehrere Erwerber von Anteilen an einer Verlustgesellschaft eine Erwerbergruppe mit gleichgerichteten Interessen bilden.

Urteilsfall

Im Streitfall war an der Klägerin (einer GmbH) u.a. die A GmbH zu 53 % beteiligt. Andere Gesellschafter waren u.a. (teilweise vermittelt durch Beteiligungsgesellschaften) B, C, D und E mit einer Beteiligung von jeweils 10,38 %. Die Klägerin erzielte im Streitjahr 2010 einen Verlust. Zum 31.12.2009 wurde ein Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer bzw. ein vortragsfähiger Gewerbeverlust festgestellt. Im Streitjahr 2010 veräußerten die Gesellschafter der A GmbH sämtliche Anteile zu jeweils 33,33 % an B, C und E, sodass letztere dadurch mittelbar zugleich jeweils 17,67 % der Anteile an der Klägerin erwarben.

Streitfrage

Das Finanzamt war der Auffassung, dass es sich bei den Erwerbern um eine Erwerbergruppe i.S.d. 8c Abs. 1 Satz 3 KStG handele, sodass die nicht genutzten Verluste der Klägerin gemäß § 8c Abs. 1 Satz 2 KStG vollständig nicht mehr abziehbar seien. Das Finanzgericht widersprach der Auffassung des Finanzamts und sah in den Erwerbern keine Erwerbergruppe im Sinne der Vorschrift. Zu einem Verlustuntergang sei es folglich nicht gekommen.

Enge Auslegung hinsichtlich einer Erwerbergruppe mit gleichgerichteten Interessen

Der BFH bestätigte nun die Auffassung der Vorinstanz. Zur Annahme einer Erwerbergruppe im Sinne der Vorschrift habe es an den tatbestandlich geforderten „gleichgerichteten Interessen“ gefehlt. Der Regelungszweck der Vorschrift liege in der Missbrauchsabwehr in Bezug auf ein „typisches Erwerberquartett“. Bei einem solchen erfolge der Erwerb durch vier zu je 25 % beteiligte Anteilserwerber, um einem schädlichen Beteiligungserwerb i.S.d. § 8c KStG zu entgehen.

Nach Auffassung des BFH setze diese Missbrauchsvorschrift daher voraus, dass mehrere Erwerber bei und im Hinblick auf den Erwerb von Anteilen einer Verlustgesellschaft zusammenwirken. Auf dieser Grundlage müssten diese Personen zudem im Anschluss an den Erwerb z.B. durch Stimmbindungsvereinbarungen, Konsortialverträge oder andere Abreden einen beherrschenden einheitlichen Einfluss bei der Verlustgesellschaft ausüben können. Als maßgeblicher Zeitpunkt sei dabei auf den Erwerbszeitpunkt abzustellen. Spätestens zu diesem Zeitpunkt müssten die Erwerber Abreden im Hinblick auf das spätere gemeinsame Beherrschen der Gesellschaft getroffen haben. Die schlichte Möglichkeit des Beherrschens (allein aufgrund der zusammengerechneten Beteiligung) genüge nicht. Die Feststellungsund Beweislast trage die Finanzbehörde.

BMF vom 04.07.2008, dort Rz. 27

Damit widerspricht der BFH insoweit der weiter gehenden Auslegung der Finanzverwaltung, wonach gleichgerichtete Interessen z.B. vorlägen, wenn mehrere Erwerber einer Körperschaft zur einheitlichen Willensbildung zusammenwirken würden; Indiz gleichgerichteter Interessen sei danach auch die gemeinsame Beherrschung der Körperschaft. Die Finanzverwaltung hat die Entscheidung des BFH vom 22.11.2016 im Bundessteuerblatt veröffentlicht.

FG Hamburg vom 29.08.2017 (AZ: 2 K 245/17)

In diesem Zusammenhang sei darauf hingewiesen, dass das FG Hamburg nunmehr in einem anderen Verfahren mit Beschluss vom 29.08.2017 das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) zu der Frage angerufen, ob § 8c Satz 2 KStG in der Fassung des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 (jetzt § 8c Abs. 1 Satz 2 KStG) verfassungswidrig ist, wovon der vorlegende Senat überzeugt ist.

BVerfG vom 29.03.2017 (AZ: 2 BvL 6/11)

Das BVerfG hatte aufgrund einer vergleichbaren Vorlage zu § 8c Satz 1 KStG a.F. mit Beschluss vom 29.03.2017 bereits entschieden, dass der Verlustabzug bei Kapitalgesellschaften nach § 8c Satz 1 KStG a.F. (jetzt § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG) gegen das Grundgesetz verstoße. Das BVerfG hat dem Gesetzgeber insoweit aufgegeben, den Verfassungsverstoß bis zum 31.12.2018 rückwirkend für die Zeit ab 01.01.2008 bis 31.12.2015 zu beseitigen (vgl. hierzu WTS Journal 03/2017).

Regelung zum vollständigen Verlustuntergang verfassungsgemäß?

Gegenstand der neuen Vorlage an das BVerfG ist nun die Regelung in § 8c Satz 2 KStG a.F., wonach der Verlustvortrag einer Kapitalgesellschaft sogar vollständig wegfällt, wenn innerhalb von fünf Jahren mehr als 50 % der Anteile übertragen werden. Damit wird eine weitere Variante der höchst umstrittenen Verlustabzugsbeschränkung auf den verfassungsrechtlichen Prüfstand gestellt. Auch hier könnte das BVerfG seine Entscheidung am Ende auf den Zeitraum ab dem 01.01.2008 bis zum 31.12.2015 erstrecken. In diesem Zusammenhang sei auch auf das beim BFH anhängige Verfahren (AZ: I R 31/11) hinzuweisen, welches bis zur vorgenannten Entscheidung des BVerfG vom 29.03.2017 ausgesetzt wurde.

Aus dem WTS Journal 4/2017