Mit seinem Urteil vom 31.05.2018 in der Rechtssache Hornbach Baumarkt (C-382/16) wirft der EuGH Zweifel in Bezug auf die Konformität der Regelung des § 1 AStG mit der Niederlassungsfreiheit auf. Die deutschen Rechtsvorschriften müssen diesbezüglich geprüft werden.
Gegenstand des Verfahrens war die deutsche gesetzliche Regelung des § 1 AStG, wonach das Einkommen eines deutschen Steuerpflichtigen, das aus seinen Geschäftsbeziehungen mit gebietsfremden verbundenen Unternehmen resultiert, angepasst wird, sofern die Beziehung nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz entspricht und hierdurch das steuerliche Einkommen des Steuerpflichtigen gemindert wurde. Eine solche Anpassung wird jedoch nicht vorgenommen, wenn sich die Geschäftsbeziehung zwischen deutschen verbundenen Unternehmen abspielt. Folglich wurde schon in früheren Verfahren geprüft, ob hierdurch eine Einschränkung der Niederlassungsfreiheit vorliegt (EuGH vom 21.01.2010, Rs. C-311/08).
Unter Bezugnahme auf seine ständige Rechtsprechung hat der EuGH festgestellt, dass die deutschen Rechtsvorschriften nicht grundsätzlich in einem unangemessenen Verhältnis zur Niederlassungsfreiheit stehen. Entsprechend ist die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes weiterhin grundsätzlich mit der Niederlassungsfreiheit vereinbar. Allerdings schränkt das Urteil die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes ein. Bei Transaktionen, die nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen, muss dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit gegeben werden, wirtschaftliche Gründe für die nicht zu marktüblichen Bedingungen getätigten Handlungen nachzuweisen und diese dadurch zu rechtfertigen. Der EuGH kam zu dem Ergebnis, dass dabei auch wirtschaftliche Gründe zu berücksichtigen sind, die im übergeordneten Interesse der Unternehmensgruppe an sich liegen. Bei einer Muttergesellschaft, die sich bereit erklärt, Sicherheiten für die Kapitalbeschaffung zu Bedingungen zur Verfügung zu stellen, die sich von den Marktbedingungen unterscheiden, könne dies erfüllt sein. Insbesondere die kostenlose Bereitstellung von Patronatserklärungen könne durch das wirtschaftliche Interesse der Unternehmensgruppe an der Fortführung und Ausweitung der Geschäftstätigkeit der ausländischen Tochtergesellschaften gerechtfertigt werden. Damit der Fremdvergleichsgrundsatz, wie er in § 1 AStG verankert ist, nicht mit der Niederlassungsfreiheit in Widerspruch gerät, ist dem Steuerpflichtigen Gelegenheit zu geben, nachzuweisen, dass die Bedingungen des nicht-fremdvergleichskonformen Geschäfts aus wirtschaftlichen Gründen vereinbart wurden, die sich aus der Stellung als Gesellschafter der gebietsfremden Gesellschaft ergeben. Mit dem Urteil des EuGH kann das FG Rheinland Pfalz nun das von ihm ausgesetzte Verfahren wieder aufnehmen.
Im Streitfall hatte die Klägerin, eine in Deutschland ansässige Gesellschaft, für ausländische Konzerngesellschaften gegenüber deren finanzierenden Banken unentgeltlich Patronatserklärungen abgegeben (siehe WTS Journal 04/2016). Nach dem im deutschen Recht verankerten Fremdvergleichsgrundsatz ist hinsichtlich der Bestimmung von Verrechnungspreisen eine Anpassung des zu versteuernden Einkommens vorgesehen, sobald ein unbeschränkt Steuerpflichtiger durch Geschäftsvorfälle mit ausländischen verbundenen Unternehmen steuermindernde Vorteile erlangt, die bei Transaktionen mit oder zwischen unabhängigen Dritten nicht entstanden wären. Das FG Rheinland Pfalz muss jetzt entscheiden, ob die Korrekturen, die durch die Betriebsprüfung vorgenommen worden sind, durch das Urteil des EuGH, in Frage gestellt werden.
Es wird abzuwarten sein, ob der Gesetzgeber als Folge des Urteils eine Anpassung des § 1 AStG als notwendig ansieht. Es stellt sich die Frage, ob der Gesetzgeber Regeln schaffen muss, die dem Steuerpflichtigen erlauben, bei nichtfremdvergleichskonformen grenzüberschreitenden Transaktionen im Konzern wirtschaftliche Interessen der Gruppe als Ganzes zu benennen, die eine Abweichung vom Fremdvergleichsgrundsatz rechtfertigen können. Bei fehlenden klaren Vorgaben könnte der Fremdvergleichsgrundsatz ansonsten auf dem Rechtswege nach und nach ausgehöhlt werden. Dass diese Diskussion nach dem Urteil von 21.01.2010 (Rs. C-311/08) erneut aufkommt, führt zumindest kurzfristig zu weiteren Unsicherheiten im Bereich der Verrechnungspreise.
