BMF: Gewährung von Forschungszulage nach dem Gesetz zur steuerlichen Förderung von Forschung und Entwicklung (Forschungszulagengesetz – FZulG)

Die Finanzverwaltung hatte in einem ausführlichen BMF-Schreiben vom 11.11.2021 ihre Sichtweise zu den einzelnen Regelungen des Forschungszulagengesetzes (FZulG) dargelegt (vgl. TAX WEEKLY # 41/2021 und # 42/2021). Nunmehr hat die Finanzverwaltung ein neues BMF-Schreiben vom 07.02.2023 zum FZulG veröffentlicht, welches das bisherige BMF-Schreiben vom 11.11.2021 ersetzt und ab dem Zeitpunkt seiner Bekanntgabe im Bundessteuerblatt in allen noch offenen Fällen anzuwenden ist.

Die Neuerungen gegenüber dem bisherigen BMF-Schreiben beschränken sich auf einige wenige Themenbereiche. Begrüßenswerter Weise sind die neu hinzugekommenen oder geänderten Ausführungen im neuen BMF-Schreiben anwenderfreundlich hervorgehoben.

Erstmalig wird in Rn. 17a dargestellt, wie die FZulG bei einer sog. Treuhand-Kommanditgesellschaft, die zwar zivilrechtlich als Personengesellschaft, jedoch steuerlich nicht als Mitunternehmerschaft beurteilt wird, anzuwenden ist. Nur der steuerpflichtige Komplementär (Treugeber) ist anspruchsberechtigt. Sämtliche Aufwendungen und Erträge der Treuhand-Kommanditgesellschaft, und damit auch die Aufwendungen für Auftragsforschung, sind dem Komplementär (Treugeber) ertragsteuerlich und somit auch für Zwecke der FZul zuzurechnen. Dieses gilt auch für deren Lohnaufwendungen, obwohl die Lohnsteuer selbst von der zivilrechtlich existierenden Treuhand-Kommanditgesellschaft an das Finanzamt abgeführt wird.

Im Kapitel zur Rechtsnachfolge (Rn. 18 ff.) wird die Auffassung vertreten, dass der Formwechsel (z.B. Umwandlung einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft) grundsätzlich zwar nicht zu einer Gesamtrechtsnachfolge i. S. d. § 45 Abs. 1 AO führt, da es sich lediglich um ein Wechsel der Rechtsform eines Rechtsträgers unter Wahrung seiner rechtlichen Identität handelt. Jedoch sei in diesen Fällen § 45 Abs. 1 AO (Gesamtrechtsnachfolge) sinngemäß anzuwenden. In Rn. 20a werden die jeweiligen Folgerungen eines Formwechsels in einem Beispielsfall veranschaulicht.

In Rn. 50 nimmt das BMF-Schreiben eine Präzisierung zu der Frage vor, wann von Auftragsforschung auszugehen ist. Während im bisherigen BMF-Schreiben beim Vorliegen eines Werkvertrags wegen des Fehlens der für die Annahme eines FuE-Vorhabens typischen Merkmale des Risikos und der Ungewissheit eine Förderfähigkeit abgelehnt wurde, wird im nunmehr vorliegenden BMF-Schreiben detaillierter bestimmt, bei welchen Fallkonstellationen von Auftragsforschung auszugehen ist. Von einer Auftragsforschung könne ausgegangen werden, wenn der Auftrag Personalleistungen und Sachkosten erfordere, die unerlässlich und komplementär für die Zielerreichung des FuE-Vorhabens seien und ein individueller Vorhabenbezug bestehen würde. Demgegenüber handele es sich um eine reine Beschaffungsmaßnahme, wenn der Auftrag z. B. nur darin bestehen würde, eine für das eigene FuE-Vorhaben benötigte Spezialausrüstung oder Spezialanfertigung zu beschaffen.

In der neuen Rn. 113a wird anhand eines konkreten Zahlenbeispiels dargestellt, wie die Ermittlung der förderfähigen Lohnaufwendungen zu erfolgen hat, wenn ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahrs vorliegt. Des Weiteren wird in Rn. 177a dargelegt, in welchen Fällen ein Bescheid über die Festsetzung von FZul für ein verbundenes Unternehmen, auch nachdem er bestandskräftig geworden ist, noch geändert werden kann.

Im BMF-Schreiben vom 07.02.2023 werden in Rn. 184a Regelung aufgenommen, wonach Unternehmen, die lediglich über reine vermögensverwaltende Gesellschaftsstrukturen (z. B. Private Equity Fonds, Venture Capital Fonds) horizontal miteinander verbunden sind und bei denen sich die Beteiligungsunternehmen untereinander nicht koordinieren können, nicht als verbundene Unternehmen i. S. d. § 3 Abs. 6 FZulG anzusehen sind.

In Bezug auf sog. "Unternehmen in Schwierigkeiten" nach Art. 2 Nr. 18 AGVO werden in den Rn. 295a und 295b konkretisierende Bestimmungen für Konzernunternehmen aufgenommen.