Das BMF hat mit den obersten Finanzbehörden der Länder den Entwurf eines BMF-Schreibens zur ertragsteuerlichen Behandlung von Token im Allgemeinen und virtuellen Währungen wie z. B. Bitcoin im Speziellen erarbeitet, zu dem derzeit die betroffenen Verbände angehört werden.
Mit dem Schreiben soll den Praktikern in Verwaltung und Wirtschaft und dem einzelnen Steuerpflichtigen ein Leitfaden zur ertragsteuerlichen Behandlung von Token und virtuellen Währungen an die Hand gegeben werden. Eine klare Verwaltungsauffassung zur ertragsteuerlichen Behandlung von Tätigkeiten in diesem Bereich gibt es bislang nicht.
Der ausführliche BMF-Entwurf umfasst 24 Seiten und enthält eingangs Erläuterungen zu virtuellen Währungen, Token, Blockchain, Erwerb von Einheiten einer virtuellen Währung durch Mining, Erwerb von Einheiten einer virtuellen Währung durch Tausch, Wallet, Initial Coin Offering (ICO), Staking, Fork, Lending und Air-drop. Die als Token bezeichneten digitalen Werteinheiten mit Zahlungsfunktion (Currency oder Payment Token) sind vom Begriff der virtuellen Währung umfasst.
Der BMF-Entwurf erläutert anschließend ausführlich die ertragsteuerliche Beurteilung verschiedenster Tätigkeiten im Zusammenhang mit Einheiten einer virtuellen Währung und mit Token. Einkünfte aus diesen Tätigkeiten können je nach den Umständen des Einzelfalls Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 15 EStG), Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit (§ 19 EStG), Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 20 EStG), Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften (§ 22 Nr. 2 EStG i.V.m. § 23 EStG) oder sonstige Einkünfte (§ 22 Nr. 3 EStG) sein.
Aus dem sog. Mining können sich Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 15 EStG) oder Einkünfte aus (sonstigen) Leistungen im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG ergeben. Einheiten einer virtuellen Währung sind nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter. Im Rahmen von § 15 EStG werden die zugeteilten Einheiten einer virtuellen Währung sowie die in Einheiten einer virtuellen Währung vergütete Transaktionsgebühr angeschafft (tauschähnlicher Vorgang). Die Anschaffungskosten entsprechen dem Marktkurs im Zeitpunkt der Anschaffung der Einheiten einer virtuellen Währung (Ableitung aus § 6 Abs. 6 EStG). Im Rahmen des § 22 Nr. 3 EStG sind die erlangten Einheiten nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG mit dem Marktkurs im Zeitpunkt der Anschaffung anzusetzen.
Für die Einkünfte aus der Veräußerung von Einheiten einer virtuellen Währung wird zwischen Betriebs- und Privatvermögen unterschieden. Im Privatvermögen werden Einheiten einer virtuellen Währung als „anderes Wirtschaftsgut“ im Sinne des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG angesehen. Gewinne aus der Veräußerung von Einheiten einer virtuellen Währung, die im Privatvermögen gehalten werden, stellen daher Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften (§ 22 Nr. 2 EStG i.V.m. § 23 EStG) dar, wenn der Zeitraum zwischen der Anschaffung und der Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt. Diese Veräußerungsfrist verlängert sich nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 4 EStG auf zehn Jahre, wenn Einheiten einer virtuellen Währung oder Token als Einkunftsquelle genutzt werden und zumindest in einem Kalenderjahr hieraus Einkünfte erzielt worden sind. Eine Nutzung als Einkunftsquelle liegt laut BMF-Entwurf beispielsweise vor, wenn Einheiten einer virtuellen Währung im Wege des sog. Lending gegen Entgelt überlassen werden. Eine Nutzung als Einkunftsquelle könne aber auch beim sog. Staking gegeben sein. Für die Ermittlung der Jahresfrist ist aus Vereinfachungsgründen der Anschaffungs- und Veräußerungszeitpunkt maßgebend, der sich aus der Wallet ergibt. Bei diesbezüglich unterschiedlich zu beurteilenden Einheiten einer virtuellen Währung gilt der Teil als zuerst veräußert, bei dem die Veräußerungsfrist bereits abgelaufen ist. Soll für die Jahresfrist das schuldrechtliche Verpflichtungsgeschäft maßgebend sein, muss der Steuerpflichtige den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses durch geeignete Unterlagen nachweisen. Für die Bestimmung der Jahresfrist gilt der Grundsatz der Einzelbetrachtung. Aus Vereinfachungsgründen ist die Anwendung der First in First out (FiFo)-Methode auf die Einheiten einer virtuellen Währung zulässig. Für Mitwirkungs- und Aufzeichnungspflichten enthält der BMF-Entwurf an dieser Stelle noch einen Platzhalter.
Im Weiteren erläutert der BMF-Entwurf die ertragsteuerliche Behandlung von im Wege eines sog. Forks erhaltener Einheiten einer virtuellen Währung, des sog. Initial Coin Offering, des sog. Staking, des sog. Lending sowie des sog. Airdrop.
Die Verbände sind bis zum 19.07.2021 zur Stellungnahme aufgerufen. Darüber hinaus ist am 19.08.2021 eine Videokonferenz mit den Verbänden geplant. Eine Bund-Länder-Arbeitsgruppe soll sich auch nach Veröffentlichung des BMF-Schreibens regelmäßig mit dem Thema befassen.
