Update des OECD-Musterkommentars im Hinblick auf grenzüberschreitendes Arbeiten – Neue Leitlinien zur Betriebsstätte bei Homeoffice/mobilen Arbeitsformen

Der anhaltende Wunsch von Arbeitnehmern nach grenzüberschreitendem mobilen Arbeiten – sei es in Form des ausländischen Homeoffice oder des Arbeitens vom Zweitwohnsitz oder Ferienort – stellt Unternehmen regelmäßig vor die Frage der damit verbundenen steuerlichen Konsequenzen, insbesondere im Hinblick auf eine mögliche Betriebsstättenbegründung.

Auf diese Entwicklungen und die seitens der Wirtschaft geforderten Klarstellungen zur Thematik der Betriebsstätte hat die OECD nun reagiert: Am 19.11.2025 hat sie Änderungen des OECD-Musterabkommens und der Kommentierung zu Artikel 5 zu Betriebsstätten veröffentlicht. Ziel der Anpassungen ist die Klarstellung, unter welchen Umständen ein Homeoffice eines Mitarbeiters oder ein anderer Tätigkeitsort im Ausland als Betriebsstätte des Unternehmens gilt. Die neuen Regelungen berücksichtigen moderne Arbeitsformen und sollen zur Sicherheit bei der steuerlichen Auslegung für Unternehmen und Steuerverwaltungen im internationalen Kontext beitragen.

Die Nutzung eines Homeoffice oder eines anderen relevanten Ortes (z.B. Zweitwohnung, Ferienunterkunft, Wohnung von Freunden oder Verwandten) durch den Mitarbeiter im Ausland zur Erbringung von Tätigkeiten für ein nicht im Ausland ansässiges Unternehmen wirft die Frage auf, ob dadurch eine feste Geschäftseinrichtung des Unternehmens im Sinne von Artikel 5 OECD-MA entsteht. Solche Arbeitsorte im Rahmen von Remote-Arbeit unterscheiden sich von klassischen Arbeitsorten (z.B. Unternehmensräumlichkeiten im Ausland) und damit verbundenen Betriebsstätten, da sie in der Regel nicht für andere Mitarbeiter des Unternehmens zugänglich sind und unter der Kontrolle der Privatperson stehen.

Die OECD stellt in ihren Leitlinien nun im Kontext der Betriebsstättenthematik Folgendes klar:

Ein zentrales Kriterium ist der Anteil der Arbeitszeit, den der Mitarbeiter im Homeoffice verbringt. Wird die Tätigkeit zu weniger als 50 % der gesamten Arbeitszeit innerhalb eines beliebigen Zwölfmonatszeitraums im Homeoffice ausgeübt, ist grundsätzlich keine Betriebsstätte anzunehmen, sofern keine anderen Umstände vorliegen.

Erst ab einer Schwelle von mindestens 50 % der Arbeitszeit ist eine weitergehende qualitative Prüfung anhand der konkreten Umstände erforderlich. Die tatsächliche Arbeitszeit ist dabei maßgeblich; vertragliche Regelungen oder Unternehmensrichtlinien sind nur insoweit relevant, wie sie dem tatsächlichen Verhalten entsprechen.

Die nachfolgende Zusammenfassung einiger Beispiele aus dem OECD-Musterkommentar verdeutlicht, wann ein Homeoffice oder ein anderer relevanter Ort eine Betriebsstätte darstellen kann:

• Kurzfristige oder gelegentliche Nutzung eines Ortes (z.B. drei Monate im Jahr) begründet keine Betriebsstätte. Entscheidend ist die tatsächliche Dauer der Geschäftstätigkeit, nicht die bloße Verfügbarkeit oder die Kosten für den Ort.
• Zwar dauerhaft, aber mit weniger als 50 % der Arbeitszeit genutztes Homeoffice stellt keine Betriebsstätte dar, sofern keine anderen Umstände vorliegen.
• Homeoffice mit mindestens 50 % der Arbeitszeit und geschäftlichem Grund (z.B. Kundenbetreuung vor Ort) ist eine Betriebsstätte.
• Homeoffice mit mindestens 50 % der Arbeitszeit, aber ohne geschäftlichen Grund (nur virtuelle Kundenkontakte in verschiedenen Staaten und Besuch beim Kunden einmal im Quartal) ist keine Betriebsstätte.
• Nahezu ausschließliches Arbeiten im Homeoffice mit geschäftlichem Grund (z.B. Erreichbarkeit für Kunden in anderen Zeitzonen) ist eine Betriebsstätte.

Für Unternehmen bedeuten die neuen Leitlinien der OECD:

• Mehr Transparenz – Die 50-Prozent-Schwelle bietet einen klareren Ausgangspunkt für die Beurteilung einer Betriebsstätte bei Remote-Work im Ausland.
• Dokumentation ist unerlässlich – Unternehmen sollten Aufzeichnungen darüber führen, wie viel Zeit der Mitarbeiter in jedem Land arbeitet und warum sich der Mitarbeiter dort befindet (vornehmlich privater Grund oder geschäftlicher Grund).

Die Aktualisierung des OECD-Kommentars von 2025 schafft die dringend benötigte Klarheit darüber, wann grenzüberschreitendes Homeoffice eine Betriebsstätte begründen kann. Gleichwohl bleibt abzuwarten, inwieweit die OECD-Länder die Leitlinien in der Praxis tatsächlich umsetzen bzw. bereits bestehende nationale Regelungen anpassen oder weiter ausdifferenzieren.

Zudem bestehen weiterhin gewisse Unschärfen und Zweifelsfragen bei Konstellationen, die durch die Kommentierung nicht vollumfänglich erfasst sind. Dies betrifft zum Beispiel Fälle, in denen Mitarbeiter gezielt in größerem Umfang im Ausland eingestellt werden, um eine Tätigkeit remote auszuüben. Zudem sind komplexere Arbeitskonstellationen nicht erfasst, bei denen sich der Mitarbeiter aus einem geschäftlichen Grund langfristig und regelmäßig im Ausland aufhält, die Schwelle von 50 % im Homeoffice im betreffenden Staat aber unterschreitet, da die Tätigkeit an sich nicht oder nur teilweise im Homeoffice ausgeübt wird (z.B. bei Außendienstmitarbeitern). Eine einzelfallbezogene Prüfung solcher Sachverhalte bleibt unerlässlich.

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