E-Mails als vorzulegende Handels- und Geschäftsbriefe

Mit Beschluss vom 30.04.2025 hat der BFH klargestellt, dass die Finanzverwaltung im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung grundsätzlich berechtigt ist, die Vorlage steuerlich relevanter E-Mails zu verlangen, sofern das Vorlageverlangen verhältnismäßig und hinreichend bestimmt ist. Von der Vorlagepflicht ausgenommen sind hingegen E-Mails rein privater Natur sowie innerbetriebliche Kommunikation ohne steuerliche Relevanz.

Im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung hatte der Prüfer von der Klägerin die Vorlage sämtlicher empfangener und versandter E-Mails im Zusammenhang mit einem konzerninternen „Sales and Marketing Services Agreement“ sowie der Verrechnungspreisdokumentation verlangt. Darüber hinaus sollte die Klägerin ein Gesamtjournal erstellen, in dem sämtliche E-Mails – unabhängig von ihrer steuerlichen Relevanz – in strukturierter Form aufgeführt werden. Die zentrale Streitfrage war, ob bzw. inwieweit dieses Vorlageverlangen der Außenprüfung rechtmäßig war.

Der BFH hat das Urteil der Vorinstanz (FG Hamburg vom 23.03.2023, AZ: 2 K 172/19) im Wesentlichen bestätigt: Entscheidungserheblich war insbesondere die Frage, ob und in welchem Umfang das Vorlageverlangen auf § 147 AO gestützt werden konnte. Eine Datenanforderung nach § 147 Abs. 6 AO setzt nach dem eindeutigen Gesetzeswortlaut das Bestehen einer Aufbewahrungspflicht gemäß § 147 Abs. 1 AO voraus. Nach Auffassung des BFH können E-Mails in diesem Sinne aufbewahrungspflichtige Handels- und Geschäftsbriefe gem. § 147 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 AO darstellen, sofern sie Informationen zur Vorbereitung, zum Abschluss oder zur Durchführung eines Geschäfts (hier: des Sales and Marketing Services  Agreements) enthalten, sodass das Vorlageverlangen insoweit auf § 147 Abs. 6 AO gestützt werden konnte. Dies gilt nach Auffassung des erkennenden Senats jedenfalls insoweit, als die E-Mails selbst – und nicht lediglich ihr Anhang – rechnungslegungsrelevante Informationen enthalten; ansonsten ist jedenfalls der Anhang aufzubewahren. Zudem sah der BFH das Vorlageverlangen als hinreichend bestimmt (§ 119 Abs. 1 AO) an, da dieses durch die Bezugnahme auf das Sales and Marketing Services Agreement präzisiert bzw. nur auf die „steuerlich relevante“ E-Mail-Kommunikation beschränkt war.

Nach Auffassung des Senats kann sich eine Aufbewahrungspflicht für (digitale) Unterlagen über Konzernverrechnungspreise aus § 147 Abs. 1 Nr. 5 AO („sonstige Unterlagen, soweit sie für die Besteuerung von Bedeutung sind“) ergeben, sodass auch diese gem. § 147 Abs. 6 AO vorlagepflichtig sein können.

Eine Absage erteilte der BFH der Prüferanfrage allerdings insoweit, als es um die (erstmalige) Erstellung und Vorlage eines Gesamtjournals ging, welches sämtliche E-Mails unabhängig von ihrer steuerlichen Relevanz aufführt. Hierfür fehle es an einer gesetzlichen Grundlage, da für ein solches Verzeichnis insbesondere nach § 147 Abs. 1 AO keine Aufbewahrungspflicht bestehe. Ein entsprechendes Vorlageverlangen kann daher weder auf § 147 Abs. 6 AO noch auf § 200 Abs. 1 Satz 2 AO gestützt werden.

Dem Steuerpflichtigen verbleibt damit das sog. Erstqualifikationsrecht, d.h. er kann selbst selektieren, welche E-Mails steuerlich relevant und ggf. vorzulegen sind.

Für die Praxis ist der Beschluss von erheblicher Bedeutung. Steuerpflichtige sollten ihre E-Mail-Archivierung und interne Datenorganisation so ausgestalten, dass steuerlich relevante E-Mails im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung eindeutig identifiziert (Erstqualifikation), einem Sachverhalt zugeordnet und vorgelegt werden können.

Zugleich sollten Vorlageverlangen der Finanzverwaltung stets auf ihre Rechtmäßigkeit geprüft werden. In laufenden Außenprüfungen ist bereits zu beobachten, dass Prüfer unter Verweis auf den BFH-Beschluss pauschale Anforderungen zur Vorlage sämtlicher E-Mails mit „rechnungslegungs- oder steuerlich relevanten Inhalten“ stellen. Eine derart weitreichende und nicht auf einen konkreten Sachverhalt bezogene Anforderung sollte allerdings nicht verhältnismäßig bzw. nicht hinreichend bestimmt sein.

Ist ein Vorlageverlangen – wie im vom BFH entschiedenen Fall – als Verwaltungsakt zu qualifizieren, kann der Steuerpflichtige bei begründeten Zweifeln an dessen Rechtmäßigkeit hiergegen Einspruch einlegen und Anfechtungsklage erheben. Beide Rechtsbehelfe können jeweils mit einem Antrag auf Aussetzung der Vollziehung verbunden werden.

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