Mit Urteil vom 22.02.2017 (I R 2/15) hat der BFH sich von seiner bisherigen Rechtsprechung hinsichtlich sog. finaler Verluste abgewendet und entschieden, dass Veräußerungsverluste, die bei der entgeltlichen Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft entstehen, insoweit nicht als inländische Verluste geltend gemacht werden können, als die Personengesellschaft über ausländische Betriebsstätten verfügt, deren Einkünfte nach dem einschlägigen DBA von der deutschen Bemessungsgrundlage freigestellt sind. Zudem führen diese Verluste aufgrund geänderter Rechtsprechung des EuGH auch nicht zu einem nach Unionsrecht abziehbaren sog. finalen Verlust.
Die Klägerin – eine deutsche GmbH – war in den Jahren 1996 bis 1999 als Kommanditistin zu 40 % an einer deutschen KG beteiligt, die ihrerseits eine Betriebsstätte in Italien unterhielt. In 1999 veräußerte die Klägerin ihren gesamten Kommanditanteil. Bei der italienischen Betriebsstätte waren von 1996 bis 1999 beträchtliche Verluste aufgelaufen, die aufgrund des DBA-Italien von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen waren. Die auf die Klägerin entfallenden laufenden Verluste wurden in den Entstehungsjahren jedoch nach § 2a Abs. 3 EStG a.F. in Deutschland gewinnmindernd berücksichtigt. Auch aus der Veräußerung des Kommanditanteils entstand für die Klägerin ein Verlust, der ebenfalls in Deutschland abgezogen wurde. Streitig war, ob die Betriebsstättenverluste der Jahre 1996 bis 1999 im Rahmen der Hinzurechnungsbesteuerung gem. § 2a Abs. 4 EStG nachversteuert werden müssen und ob der auf die italienische Betriebsstätte entfallende Veräußerungsverlust in Deutschland steuerlich geltend gemacht werden kann. Rechtlich zu klären war somit - neben einer möglicherweise verfassungswidrigen, rückwirkenden Erweiterung der Hinzurechnungstatbestände -, ob die Verluste als finale Verluste in Deutschland zum Abzug zugelassen werden müssen, nachdem sie in Italien nicht mehr genutzt werden können.
Der Abziehbarkeit der laufenden Betriebsstättenverluste der Jahre 1996 bis 1999 hatte das FG Nürnberg in erster Instanz bereits eine Absage erteilt; die Berücksichtigung des auf die italienische Betriebsstätte entfallenden Veräußerungsverlusts jedoch in Hinblick auf die europarechtliche Niederlassungsfreiheit als sog. finalen Verlust bejaht. Dies hat der BFH nun mit oben genanntem Urteil zurückgewiesen.
Entscheidend ist dabei im Ausgangspunkt die sog. Symmetriethese, nach der die abkommensrechtliche Freistellung ausländischer Einkünfte sowohl positive als auch negative Einkünfte umfasst. Die Rechtsprechung von EuGH und BFH ging bislang davon aus, dass hiervon abweichend aus Gründen der unionsrechtlichen Niederlassungsfreiheit bei der inländischen Körperschaftsteuerbemessungsgrundlage ein Verlustabzug möglich ist, wenn und soweit der Steuerpflichtige nachweist, dass die Verluste im ausländischen Betriebsstättenstaat (sog. Quellenstaat) steuerrechtlich unter keinen Umständen verwertbar und damit „final“ sind (sog. finale Verluste). Der BFH hatte dies angenommen, wenn die Verluste im Quellenstaat aus tatsächlichen Gründen nicht mehr berücksichtigt werden können oder ihr Abzug in jenem Staat zwar theoretisch noch möglich, aus tatsächlichen Gründen aber so gut wie ausgeschlossen ist und ein wider Erwarten gewährter Abzug im Ausland verfahrensrechtlich im Inland noch rückwirkend nachvollzogen werden könnte.
Diese Rechtsprechung wird jedoch vom EuGH inzwischen nicht mehr aufrechterhalten. Im Urteil Timac Agro Deutschland vom 17.12.2015 (C-388/14) hat der EuGH entschieden, dass wegen fehlender tatbestandlicher Vergleichbarkeit mit einem Inlandsfall keine unionsrechtlichen Bedenken bestehen, wenn ein Mitgliedstaat einer gebietsansässigen Gesellschaft im Fall der Veräußerung einer in einem anderen Mitgliedstaat belegenen Betriebsstätte die Möglichkeit verwehrt, die Verluste der veräußerten Betriebsstätte in die Bemessungsgrundlage der Steuer einzubeziehen, sofern aufgrund eines DBA die ausschließliche Befugnis zur Besteuerung der Ergebnisse dieser Betriebsstätte dem Mitgliedstaat zusteht, in dem sie belegen ist. An diese Rechtsprechungsänderung sah sich der BFH nun gebunden.
Zwar ist die Bedeutung der EuGH-Entscheidung nicht unumstritten. Dennoch habe diese Entscheidung keinen Raum „für vernünftige Zweifel hinsichtlich der richtigen Auslegung der fraglichen Rechtsnorm“ belassen. Der BFH hat sich daher in seinem Urteil dem EuGH angeschlossen. Er hat davon abgesehen, die Rechtsfrage (nochmals) dem EuGH zur Entscheidung vorzulegen.
