Ertragsteuerliche Organschaft einer EU-Gesellschaft mit Verwaltungssitz in Deutschland trotz fehlender Eintragung im inländischen Handelsregister

Das FG Hessen hat mit Zwischenurteil vom 21.03.2024 die körperschaftsteuerliche Organschaft zwischen zwei im EU-Ausland gegründeten Kapitalgesellschaften mit Verwaltungssitz in Deutschland zugelassen. Auf den Gewinnabführungsvertrag ist nach Ansicht des Finanzgerichts deutsches Gesellschaftsrecht anzuwenden (Sitztheorie), wobei die freiwillige Eintragung des Gewinnabführungsvertrags im Handelsregister (hier: österreichisches Firmenbuch) des Sitzes der Organgesellschaft die Voraussetzungen des § 294 Abs. 1 AktG erfüllt.

Seit Jahren ist umstritten, unter welchen Voraussetzungen Kapitalgesellschaften, die in einem anderen EU-/EWR-Staat gegründet wurden, aber ihren Verwaltungssitz nach Deutschland verlegt haben („zugezogene Kapitalgesellschaften“), als ertragsteuerliche Organgesellschaften anerkannt werden können. Im Spannungsfeld zwischen den nationalrechtlichen (Formal-)Anforderungen und der Niederlassungsfreiheit (Art. 49 i.V.m. Art. 54 AEUV) steht insbesondere das Erfordernis eines Gewinnabführungsvertrags („GAV“) im Fokus: § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG verlangt für die Begründung einer ertragsteuerlichen Organschaft den Abschluss eines GAV im Sinne des § 291 Abs. 1 AktG, der nach § 294 Abs. 1 AktG in das Handelsregister des Sitzes der Organgesellschaft einzutragen ist. Bei zugezogenen EU-Gesellschaften gilt jedoch nach herrschender Meinung grundsätzlich das Gesellschaftsrecht des (ausländischen) Gründungsstaates (Gründungstheorie), sodass für den Abschluss eines GAV das Gesellschaftsrecht des Gründungsstaates gelten soll.

Vor diesem Hintergrund und wohl als Reaktion auf ein – mittlerweile eingestelltes – förmliches Vertragsverletzungsverfahren der Europäischen Kommission erließ die OFD Frankfurt a. M. am 09.07.2020 eine Verfügung, wonach ein ausländischer GAV mit einer zugezogenen Gesellschaft nur anzuerkennen ist, wenn er (1) inhaltlich vollständig den §§ 291, 302 AktG entspricht, (2) nach ausländischem (Zivil-)Recht zulässig ist, (3) in eintragungspflichtiger Form vereinbart wird und (4) falls der GAV nicht selbst in der Satzung verankert wird, satzungsändernden Charakter hat.

Gerade das Kriterium der „eintragungspflichtigen Form“ ist in der Praxis für den ausländischen GAV regelmäßig eine unüberwindbare Hürde, da ausländische Rechtsordnungen häufig weder einen dem § 291 AktG entsprechenden GAV noch ein Eintragungserfordernis kennen.

Die Fragen des auf den GAV anwendbaren Rechts sowie des Eintragungserfordernisses stehen im Mittelpunkt des nun ergangenen Zwischenurteils des FG Hessen:

Im Streitfall war die potenzielle Organträgerin eine niederländische B.V. und die potenzielle Organgesellschaft eine österreichische GmbH. Beide Gesellschaften hatten ihren Satzungssitz im jeweiligen Gründungsstaat und ihren Verwaltungssitz (Geschäftsleitung) in Deutschland; die österreichische GmbH war zudem mit einer Zweigniederlassung im deutschen Handelsregister eingetragen. Für die Streitjahre bestand zwischen den Klägerinnen ein GAV, der inhaltlich den Anforderungen der §§ 291, 302 AktG entsprach und freiwillig in das österreichische Firmenbuch der GmbH eingetragen war. Eine Eintragung des GAV in das deutsche Handelsregister erfolgte hingegen nicht. Die Finanzverwaltung lehnte die Anerkennung der körperschaftsteuerlichen Organschaft insbesondere aufgrund der fehlenden Eintragungspflicht des GAV in Österreich ab. Streitentscheidend war zu klären, ob die freiwillige Eintragung im Register des Satzungssitzstaates (Österreich) die Anforderungen des § 294 AktG erfüllt und die Voraussetzungen einer Organschaft nach §§ 14, 17 KStG vorlagen.

Zunächst stellte das Finanzgericht fest, dass die Klägerinnen als Rechtssubjekte zivilrechtlich nach dem Recht der Niederlande bzw. Österreichs trotz ihres Verwaltungssitzes in Deutschland fortbestehen und nach dem sog. Rechtstypenvergleich für deutsche steuerliche Zwecke als Kapitalgesellschaften eingestuft werden (vgl. §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 17 KStG). Die Eignung der niederländischen B.V. als Organträgerin im Sinne des § 14 Abs. 1 Nr. 2 KStG war unstreitig.

Anschließend führte der Senat – wohl entgegen der herrschenden Meinung – aus, dass im Streitfall die in Deutschland grundsätzlich geltende Sitztheorie unionsrechtlich nicht durch die Gründungstheorie überlagert werde. Da die Anwendung der Sitztheorie die Klägerinnen weder diskriminiere noch beschränke, sei für die Wirksamkeit des GAV deutsches Gesellschaftsrecht maßgeblich.

Nach Ansicht des Finanzgerichts ist im Zuzugsfall allein die Eintragung im Register des Satzungssitzstaates (hier: Österreich) der Gesellschaft maßgeblich. Die freiwillige Eintragung des GAV im österreichischen Firmenbuch genüge daher den Anforderungen des § 294 Abs. 1 AktG. Einer vom österreichischen Recht ausgehenden Pflicht zur Eintragung oder einer Eintragung in das deutsche Handelsregister im Rahmen der Zweigniederlassung der zugezogenen GmbH bedürfe es nicht. Die gegenteilige Rechtsansicht der Finanzverwaltung (vgl. OFD Frankfurt a. M., Verfügung vom 09.07.2020) sei mit der Niederlassungsfreiheit unvereinbar, da die nach Ansicht der Finanzverwaltung erforderliche Eintragungspflicht des GAV nach österreichischem Recht eine unverhältnismäßige Beeinträchtigung darstellen würde.

Da auch die weiteren Voraussetzungen für die Organschaft vorlagen, wurde diese durch das Finanzgericht anerkannt.

Gegen das Urteil des FG Hessen hat die Finanzverwaltung Revision eingelegt, die beim BFH anhängig ist.

Vergleichbare Fälle sollten bis zur Klärung durch den BFH offengehalten werden. Ggf. ist auf das anhängige BFH-Verfahren hinzuweisen, damit das Verfahren kraft Gesetzes ruht (§ 363 Abs. 2 Satz 2 AO). Mit Spannung darf erwartet werden, ob der BFH sich dem FG Hessen anschließt und auf den GAV der zugezogenen Gesellschaft deutsches Gesellschaftsrecht anwendet (Sitztheorie). Wünschenswert wäre zudem, dass sich der BFH in einem Obiter Dictum auch zu Konstellationen äußert, in denen – anders als im Streitfall – das Rechtssystem des Gründungsstaats der zugezogenen Gesellschaft keinen kodifizierten GAV kennt und eine (freiwillige) Eintragung in das Handelsregister des Sitzstaates nicht möglich ist.

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