Versagung der erweiterten Kürzung im Organkreis beim sog. Weitervermietungsmodell

Der BFH hat mit Urteil vom 11.07.2024 entschieden, dass die erweiterte Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG für ein Grundstücksunternehmen, das als Organgesellschaft sämtliche Grundstücke an eine andere Organgesellschaft innerhalb desselben Organkreises verpachtet, auch dann zu versagen ist, wenn die pachtende Organgesellschaft den Grundbesitz an außerhalb des Organkreises stehende Dritte weitervermietet.

Die Klägerin ist eine Wohnungsanbieterin. Sie ist Konzernmutter und ertrag- wie umsatzsteuerlich Organträgerin. Zum Konzern gehören 18 in der Rechtsform einer GmbH organisierte Organgesellschaften. 17 Organgesellschaften verfügen über einen eigenen Immobilienbestand, welchen sie an ihre Schwestergesellschaft, die W-GmbH (ebenfalls Organgesellschaft), zur Weitervermietung verpachten. Die W-GmbH hat keinen eigenen Immobilienbestand, sondern agiert als zentrale Managementgesellschaft. 

Die W-GmbH verpachtete bzw. vermietete die Immobilien im eigenen Namen an fremde Dritte außerhalb des Organkreises, trug Aufwendungen und kümmerte sich um die Verwaltung der Grundstücke („Weitervermietungsmodell“). Die W-GmbH verbuchte die Pachtzahlungen an die anderen Organtöchter als Aufwand. Sie nahm keine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG vor. Ein Großteil der Organgesellschaften beanspruchte für sich die erweiterte Grundstückskürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG.

Das Finanzamt setzte den Gewerbesteuermessbetrag für 2016 in 2021 unter Berücksichtigung der erweiterten Grundstückskürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG fest. Bei einer steuerlichen Außenprüfung der Jahre 2016 bis 2018 vertrat der Prüfer unter Hinweis auf die Urteile des BFH vom 18.05.2011 – AZ: X R 4/10 und vom 30.10.2014 – AZ: IV R 9/11 die Auffassung, dass der Klägerin die erweiterte Grundstückskürzung nicht zustehe. In den vorangegangenen Betriebsprüfungen war die Inanspruchnahme der erweiterten Grundstückskürzung unbeanstandet geblieben. Das Finanzamt änderte den Ausgangsbescheid und beschränkte die Kürzung auf 1,2 Prozent des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen gehörenden und nicht von der Grundsteuer befreiten Grundbesitzes gemäß § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG. Das Finanzgericht gewährte statt der einfachen Kürzung die erweiterte Kürzung in Höhe der Differenz zwischen dem Gesamtbetrag der erweiterten Kürzung und dem nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hinzuzurechnenden Betrag.

Der BFH hat die Entscheidung der Vorinstanz aufgehoben und die Klage abgewiesen. Zu gewähren sei nur die einfache Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG.

Der BFH bestätigt, dass es im Streitfall an der für eine Betriebsaufspaltung notwendigen personellen Verflechtung zwischen den Organgesellschaften und der W-GmbH als weiterer Organtochter fehlt und dass der Grundbesitz nicht dem Gewerbebetrieb eines Gesellschafters dient, § 9 Nr. 1 Satz 5 Nr. 1 GewStG.

Mit Urteil vom 18.05.2011 hatte der BFH bereits entschieden, dass nach diesen Grundsätzen die erweiterte Grundstückskürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG im Falle der Vermietung von Grundstücken innerhalb des Organkreises ausgeschlossen ist (teleologische Reduktion). Nach Ansicht des BFH neutralisieren sich die mit der Vermietung zusammenhängenden Aufwendungen und Erträge im Organkreis. Eine Kürzung der Mieterträge aus der gewerbesteuerlichen Bemessungsgrundlage würde zu einer Störung der aus § 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG folgenden Korrespondenz der Aufwands- und Ertragsseite führen, da die korrespondierenden Aufwendungen weiterhin abgezogen werden könnten (im Fall der Vermietung aller Grundstücke einer Organgesellschaft an eine andere Organgesellschaft desselben Organkreises).

Der BFH sieht in der Versagung der erweiterten Kürzung weder einen unzulässigen Durchgriff durch die Kapitalgesellschaft noch einen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Nutzungsüberlassungen von Grundbesitz unter Organgesellschaften und solchen zwischen nicht organschaftlich verbundenen Schwestergesellschaften seien wegen der Unterschiede in Bezug auf den Gewerbesteuerschuldner und die Konsolidierung der Gewerbeerträge nicht vergleichbar.

Dem Umstand, dass der Grundbesitz im Urteil vom 18.05.2011 und im Urteil vom 30.10.2014 für Geschäfte außerhalb des Organkreises stehender Dritter genutzt und daraus ein Gewerbeertrag erzielt wurde, maß der BFH keine Bedeutung bei.

Die Rechtsprechung des BFH ist im Schrifttum zum Teil auf Kritik gestoßen. Insbesondere für den Fall der Weitervermietung an Dritte außerhalb des Organkreises sind die Meinungen geteilt. Vertreten wird, dass wegen der Korrespondenz von Mietaufwand und Mietertrag eine erweiterte Kürzung bei der organkreisintern vermietenden Organgesellschaft ausscheide. Die Gegenauffassung stellt auf eine wirtschaftliche Betrachtungsweise ab, nach der im Organkreis keine doppelte Entlastung erfolge.

Nach § 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG ist die erweiterte Grundstückskürzung bei den ausschließlich im Organkreis verpachtenden Organgesellschaften rückgängig zu machen, da sich auf Ebene der Organträgerin Aufwand und Ertrag aus den ausschließlich die Organgesellschaften betreffenden Geschäften ausgleichen. Eine Korrektur des Gewerbeertrages nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG bei den Organgesellschaften ist damit nicht geboten, anderenfalls fände (zumindest zum Teil) eine ungerechtfertigte steuerliche Entlastung der Organträgerin statt.

Eine Korrektur nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG durch Gegenrechnung eines Betrages scheidet aus.

Die Besonderheiten der Ermittlung des Gewerbegewinns (§ 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG) verlangen es, auch im Weitervermietungsmodell nur die Geschäftsbeziehungen zwischen den Organgesellschaften zu betrachten. Bei diesen Geschäftsbeziehungen stehen sich vom Organträger aus gesehen jeweils Aufwand und Ertrag aus demselben Rechtsgeschäft gegenüber.

Bildquelle: Unsplash, Josh Hild